中外企業會計準則——資產負債表的比較

1、中外企業會計準則資產負債表的比較 資產負債表，是指反映企業某一特定日期資產負債和所有者權益及其構成情況的會計報表。由于該表反映了一個企業在特定日期的財務狀況，因而又可稱為財務狀況表。 資產負債表是根據資產負債和所有者權益之間的相互關系，按照一定的分類標準和一定的順序，把企業一定日期的資產負債和所有者權益各項目予以適當排列，并對日常工作中形成的大量數據進行高度濃縮整理后編制而成的。資產負債表一方面能反映企業某一日期所擁有的總資產，即企業所擁有的或控制的、能為企業帶來未來經濟利益的經濟資源，另一方面又反映企業這一日期的資產來源，即負債和所有者權益。根據資產負債表所反映的兩個方面，利用該表不僅可以了

2、解企業的資產分布及其來源渠道，還可以了解企業的短期償債能力、資本結構和長期償債能力。 企業的短期償債能力主要反映在其變現能力上。就現能力指資產能迅速轉換為現金，保證短期負債到期清償。對此，企業的債權人的投資人是極為關心的。對企業的短期債權人來講，企業是否有足夠的、可及時轉換為現金的資產，直接關系到能否收回即將到期的借款和應得的利息。同時向投資人分配利潤和向長期債權人支付利息，亦受企業現金充裕程度的制約。利用資產負債表的流動資產和流動負債部分，可以了解企業的短期償債能力。 企業的長期償債能力既取決于它的獲利能力，又取決于它的資本結構。所謂資本結構，是指企業負債和所有者權益的比例、負債中流動負債與

3、長期負債的比例、所有者權益中實收資本與留存收益的比例等比例關系。其中負債與所有者權益的比例會影響債權人和所有者的相對風險和企業的長期償債能力。就一般情況而言，負債比重越大，企業長期償債的能力就越差；否則反之。利用資產負債表的負債、所有者權益部分，可以了解企業的資本結構和長期償債能力。 企業的經營債權主要表現為獲利能力的大小，損益表是直接表達企業獲利能力的報表，但資產負債表也為衡量獲利能力的一些重要指標，如資產報酬率、資本效益率等提供數據資料。 資產負債表準則的引言部分，提出了這一準則涉及企業對外報送的資產負債表應提從的資料等問題。 準則的定義部分對準則中所用的術語進行了相應的定義、說明、包括資

4、產負債表、資產負債表日、比較資產負債表等三個。 準則的基本要求部分指出編制資產負債表必須遵守以下幾項基本要求：（1）企業應按期編制資產負債表必須遵守以下幾項歷月末、季末和年末；（2）資產負債表中應列明企業的名稱、資產負債表日、貸幣單位和報表編號；（3）資產負債表各項目的金額均以人民幣“元”為單位，無以下填至“分”，采用外幣作為記賬本位幣的企業，應當將以外幣反映的資產負債表折合人民幣反映的資產負債表；（4）企業應當編制至少兩年期期末的比較資產負債表。前期的項目分類和內容與本期不一致時，應將前期數按本期項目的內容進行調整，使各期項目口徑可比。 報表項目部分提出了資產負債表項目、資產類項目、負債類項

5、目的分類，揭示了所有者權益的列示方法，最后指出資產項目金額合計與負債和所有者權益項目金額合計必須相等。 報表結構部分指出資產負債表的格式一般采用賬戶式結構。 報表附注部分指出資產負債表中有關重要項目的明細資料，以及其他有助于理解和分析資產負債表的事項，應在報表附注中逐一列示和說明。 附則部分指出此準則由財政部負責解釋及施行日期。 在參考的國家和地區中，大都沒有單獨就資產負債表制定準則，只對資產負債表的要素、格式等方面有些規定。如第五號國際會計準則-財務報表應揭示的信息中對報表應列示的主要項目作了規定。 二、比較 （一）關于報表項目 我國準則對資產類項目一般按照流動資產、非流動資產進行分類并分項

6、列示。國際會計準則將資產類項目分為流動資產和長期資產。長期資產又分為不動產、廠房和設備與其他長期資產。 我國準則對負債類項目一般按照流動負債、長期負債進行分類并分項列示。國際會計準則將負債項目分為長期負債、流動負債、準備金以及應計事項中的重要項目，如遞延稅基、遞延收益和退休準備金等，應單獨予以揭示。 所有者權益一般按照實收資本、資本公積、盈余公積、未分配利潤項目分別列示。應當同時注明企業的注冊資本。而國際會計準則與我國準則不同，股東權益分為股本和其他權益。其他權益項目應說明下列各項在這一期間的變動以及對它們分配的任何限制：（1）超出票面價值繳付的資本（股票溢價）；（2）價值重估盈余；（3）儲備

7、金；（4）留存收益。 我國準則中未對凍結資產進行規范，而國際會計準則規定，對不能立即動用的現金，例如由于外匯管制而被銀行凍結人余額，應予以揭示。 我國準則中應收項目包括應收賬款、應收票據、其他應收款等。變現期在一年以上的長期應收款項，應當在非流動資產類其他資產項目單獨列示。而國際會計準則對應收項目規范得更高，包括應收賬款和應收票據一商業客戶、應收董事款、公司內部之間應收賬款、其他收款和預付費用、應收聯營公司款。 在短期投資的市價不同于財務報表的賬面金額時，國際會計準則要求予以揭示，而我國準則沒有規范性的要求。 對固定資產項目，我國準則要求列示固定資產原價、累計折舊、固定資產凈值三項，但不包括土

8、地。國際會計準則要求揭示下列內容：（1）土地和建筑物；（2）廠房和設備；（3）其他種類的資產（應適當地認定）；（4）累計折舊。另外，我國資產負債表中列示在建工程（指未完工或完工未交付使用的固定資產），而國際準則沒有這方面的規定。 我國準則對長期投資項目的規范簡單，而國際會計準則對長期投資項目單獨揭示，包括對附屬公司的投資、對聯營企業的投資、其他投資。另外，其他投資在其市場價值有別于財務報表中的賬面金額時，應說明這種市場價值。 我國準則中，無形資產只單列一個項目。而國際會計準則要求分項列示為：（1）商譽；（2）專利權、商標權和類似的資產。 我國資產負債表中短期借款項目的名稱不同于國際會計準則中的

9、規定，后者將其稱為銀行貸款和透支。 對應付項目，在我國準則中規范內容比較少，包括應付票據、應付賬款、應付工資、應交稅金、應付利潤、其他應付款等六項。國際會計準則的應付項目包括應付賬款和應付票據、應付董事款、公司內部之間應付賬款、應付聯芝公司賬款、應付所得稅、應付股利、其他應付款等七項。 我國準則的長期負債項目包括長期借款、應付債券、長期應付款等。國際會計準則規定，應單獨揭示以下項目：擔保貸款、未擔保貸款、公司內部矛盾之間的貸款和從聯營公司借來的貸款。同時，對利率、償還條件、契約條款、從屬條件、兌換地點和未攤銷的溢價或折價，應簡要說明。 我國準則中對股本項目揭示的是所有者的投入資本。而國際會計準

10、則對股本項目，應分別說明：核定股份、已發行股份和未發行股份的數目或金額；未收足資本；每股面值或法定價值；這一期間股本賬戶的變動；與股利分配和資本償還有關的權利、優先權和限制；累計未付的優先股股利；購回的股份；根據選擇權或銷售合同為將來發行而保留的股份，包括條件和金額。 （二）關于資產負債表的格式 美國資產負債表的格式主要有賬戶式（水平式）和報告式（垂直式）。至于在某些英聯邦國家可以見到的“財務狀況式”，在美國一般不被采用。在資產及負債類別、項目的排列上，也有兩種不同的處理方式。一種是按照資產、負債的流動性由大到小（或期限由短到長）順序排列，這稱作“流動列前”。這是一種傳統的方式，應用比較廣泛。

11、與此相反，也有把非流動項目排在前面的，這稱作“固定列前”，適用于采礦業、公用事業等因定資產占重要位置的行業。除此之外，也存在其他的排列方式。如以經營投資業務為主的投資公司，往往把投資項目列在資產部分的最前面。 法國資產負債表的格式只采用賬戶式，或稱水平式。由于執行歐共體第4號指令的規定，因而表的內容和結構在很多方面同其他成員國的資產負債表相一致，但表內列出的項目比較詳細。法國的效益負債表也反映本期利潤數字，與損益表中反映的本期收益相一致。這同美國資產負債表的結構很不相同。由于不編制美國會計報表體系中的留存收益表，為了反映當期利潤的分配情況，按照法國的慣例是在資產負債表的資本和負債方設置專欄，分

12、別反映利潤分配前和利潤分配怕的數字。通過兩欄數字的比較，就可以看出本期利潤有多少轉入了法定準備金，有多少決定作為股利發放，有多少結轉下期。 為了把前后不同年度的財務狀況進行比較，有的資產負債表把資本和負債方的金額設立4欄，即：“本年度利潤分配前”“本年度利潤分配后”、“上年度利潤分配前”和“上年度利潤分配后”。在這種情況下，一般不宜設立“差額”欄，以免結構過于復雜。資產負債表項目在利潤分配前和分配后的比較，也可不采取設置專欄的方式，而是分別編制利潤分配前和利潤分配后兩張資產負債表。 日本資產負債表有賬戶式（水平式）和報告式（垂直式）兩種格式。這與多數其他國家用情況相同。表內的項目及其類別的排列

13、，按照日本企業會計原則的規定，采取“流動列前”的順序。這同美國大多數企業資產負債表項目的排列順序列一致的。美國在少數條件下采取“固定列前”的排列順序，但與歐盟國家資產負債表項目的“固定列前”順序同恰恰相反。同其他西文國家比較我起來，日本企業資產負債表所列的項目更為詳細。全列在資產部分的固定資產類別中，日本企業的資產負債表要按照有形固定資產、無形固定資產、投資及其他資產等項目分別列示。另外，還要把遞延資產作為一個類別單獨加以反映。而在美國企業的資產負債表中，通常不會劃分得這樣詳細。又如在資本部分，日本企業的資產負債表要分別列出資本金、資本準備金、利潤準備金和其他準備金等類別或項目。這在商法及企業

14、會計原則中都有相應的規定。在美國的資產負債表中，一般劃分得不這樣詳細。除此之外，在資產和負債的其他類別中，也存在著類似差別。 德國的資產負債表采用賬戶式，左方為資產，右方為負債采用固定列前列法。在資產方固定資產按無形固定資產、有形固定資產和財務固定資產的順序排列；流動資產則先記存貨，最后記載現金和銀行存款等項目。從資產總體來看是按固定性高低的順序排列，即行固定資產后流動資產。在負債方按實有資本、準備金、債務的順序排列。值得注意的是，準備金不是包括在負債項目內而是單獨列為一項。德國十分重視準備金，把它作為發生意外情況時財務上的準備金。這也是德國十分重視穩健性原則的一種表現。 我國資產負債表根據“

15、資產=負債+所有者權益”會計平衡公式，采用賬戶式編制，表內左方按資產類別分項列示，右方按負債和所有者權益類別分項列示，左右雙方總額保持平衡。表內資產各項目按其流動程序和變現能力大小順序排列，即“流動列前”；相應地負債也分短期負債和長期負債，短期負債列前，長期負債列后；在所有者權益項目中，則將所有者投入的資本和在經營中取得的利潤的未分配部分分別列示。 （三）關于比較資產負債表 其他國家和地區都要求編制比較資產負債表，有二年期比較，有三年期比較，也有五年期比較的。通過編制比較我資產負債表，可以在一定程度上分析企業的資產、負債和所有者權益的變動情況以及企業經營發展趨勢。我國行業會計制度對資產負債表規

16、定有年初數和年末數，相當于二年期的資產負債表。我國準則建議編制兩年期比較資產負債表。 （四）關于資產負債表的附注 通過查閱一些外國公司的財務報告，對于資產負債表的附注和解釋大體有三種情況：一是對表內有關項目作必要的附注，如有的公司對于短期投資中的經營性證券要標明市價；二是對一些表外的項目加以附注，如抵押資產等；三是對資產負債表有關內容作為會計政策的一部分加以說明。 我國準則要求只對資產負債表表內項目和表外項目進行附注說明，對于屬于會計政策方面的解釋包括在有關會計政策的準則中，本準則中不再涉及。 根據1997年修訂的國際會計準則第1號-財務報表列報規定，企業應在資產負債表內或附注中披露下列內容：（1）對每類股本a、控權的股數；b、已發行且已收到金額股款的股數，已發行但尚未收到金額股款的股數；c、每股面值，